Analisi di alcune criticità nella riforma del Terzo Settore

Il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili ha pubblicato la Circolare “Riforma del Terzo settore: elementi professionali e criticità applicative” redatta in collaborazione con il “Gruppo di lavoro per la riforma del Terzo settore” e da qualificati specialisti esterni. Considerata l’ampiezza della materia trattata, la novità di gran parte delle previsioni, nonché l’eterogeneità e tipicità dei settori coinvolti la Circolare non deve essere concepita come un “manuale” di pronta soluzione per i diversi e molteplici interrogativi che possono originare dall’applicazione del nuovo Codice del Terzo settore (CTS) ma contribuisce comunque a formare un pensiero consolidato che possa orientare gli operatori verso scelte condivise.

Con un comunicato stampa del 9 aprile 2019, il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili comunica che ha pubblicato la Circolare “Riforma del Terzo settore: elementi professionali e criticità applicative” redatta in collaborazione con il “Gruppo di lavoro per la riforma del Terzo settore” e da qualificati specialisti esterni.
Il documento continua ad approfondire le problematiche di una riforma che, in ragione della complessità del settore cui si riferisce, ha generato considerevoli ambiguità interpretative e difficoltà applicative, rendendo necessaria una transizione più articolata di quella ipotizzata dai primi commentatori e più lunga di quella prevista dal legislatore delegato.
La norma attribuisce a diversi soggetti funzioni consultive ai fini della predisposizione dei decreti attuativi, tra questi:
- il Consiglio nazionale del Terzo settore,
- la Cabina di regia istituita presso Presidenza del Consiglio dei ministri,
- la Conferenza Stato-Regioni.
Grazie al loro ausilio sono stati approvati gli schemi di decreto relativi alle “attività diverse” (di cui all’art. 6, co. 1, del CTS) e quello sul bilancio sociale (di cui all’art. 14, comma 1, del CTS); inoltre, nei primi giorni di marzo, il Ministero del Lavoro e delle politiche sociali ha siglato una convenzione con Unioncamere, in base alla quale è affidata a Infocamere la gestione informatica del RUNTS, ma comunque non è stato ancora emanato il decreto ministeriale che ne fissa le modalità del suo funzionamento.
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Il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili (CNDCEC), con la circolare ha voluto esaminare l’intera Riforma del terzo Settore, ponendo però attenzione soprattutto su alcune delle principali criticità che potrebbero emergere in ambito professionale nell’adozione delle relative disposizioni.
Considerata l’ampiezza della materia trattata, la novità di gran parte delle previsioni, nonché l’eterogeneità e tipicità dei settori coinvolti la Circolare non deve essere concepita come un “manuale” di pronta soluzione per i diversi e molteplici interrogativi che possono originare dall’applicazione del nuovo Codice del Terzo settore (CTS) ma contribuisce comunque a formare un pensiero consolidato che possa orientare gli operatori verso scelte condivise.
Obiettivo del contributo è dunque quello di fornire un effettivo supporto all’attività degli operatori del settore, contributo cui il Consiglio nazionale intende far seguire un’attività formativa e-learning realizzata dagli stessi autori del documento, tra i quali figurano colleghi esperti della Commissione “No Profit”, autorevoli studiosi e specialisti della materia, ricercatori del Consiglio nazionale e della Fondazione nazionale dei commercialisti.
Riconoscimento degli ETS
In merito al riconoscimento degli ETS è stato previsto che le associazioni e le fondazioni, già in possesso della personalità giuridica prima dell’operatività del RUNTS, possano sospendere il riconoscimento acquisito con la procedura di cui all’art. 22 del CTS. Per i nuovi enti costituiti dopo l’entrata in funzione del Registro unico del Terzo settore la richiesta della personalità giuridica, secondo quanto disposto dall’art. 22 del CTS, risulterebbe aggiuntiva ed alternativa rispetto a quanto già disposto dalla l. 361/2000.
Più precisamente si ha che:
1) i soggetti precedentemente riconosciuti possono con l’iscrizione nel RUNTS:
- optare per mantenere il precedente riconoscimento ex d.P.R. 361/2000, e nel tal caso essere oggetto di controllo anche da parte dell’autorità di controllo che aveva rilasciato il riconoscimento (prefettura o Regione);
- richiedere il riconoscimento ex art. 22 del CTS; in questo caso, il precedente riconoscimento viene sospeso;
2) i soggetti non riconosciuti possono, con l’iscrizione nel RUNTS:
- non richiedere il riconoscimento;
- richiedere il riconoscimento ex art. 22 del CTS;
- richiedere il riconoscimento ex D.P.R. 361/2000.
Indistribuibilità degli utili e del patrimonio
Le norme in materia di indistribuibilità degli utili non consentono agli ETS la possibilità di richiedere interpelli preventivi alla Agenzia delle Entrate in merito al comportamento da assumere, circostanza adesso possibile sia per le ONLUS sia per gli enti associativi non commerciali fiscalmente agevolati. L’onere probatorio sarà a carico dell’autorità di controllo in caso di contestazione di ipotesi nuove, non ex lege, in quanto la normativa, come evidenzia la relazione illustrativa al Codice del terzo settore, “non esclude che altre fattispecie atipiche di distribuzione possano configurarsi”.
ONLUS e periodo transitorio
La normativa dispone un periodo transitorio fino all’operatività del RUNTS, in cui continuano ad applicarsi le norme previgenti (salvo eccezioni espresse dall’1° gennaio 2018) ai fini e per gli effetti dell’iscrizione nei rispettivi Registri di settore a quegli enti “che si adeguano alle disposizioni inderogabili” entro 24 mesi, vale a dire entro il 3 agosto 2019, rimanendo le ONLUS soggette in ogni caso al D.Lgs. n. 460/1997 sino alla sua (differita) abrogazione definitiva.
Quindi, il rispetto del termine di adeguamento statutario del 3 agosto 2019 garantisce alle ONLUS solo il meccanismo semplificato relativo alle modalità e maggioranze dell’assemblea ordinaria, atteso che non sembrano sussistere divieti o conseguenze derivanti da un adeguamento dello statuto successivo al 3 agosto 2019, purché l’adeguamento statutario avvenga in modo da consentire l’iscrizione al RUNTS non appena operativo.
Scaduto il termine senza aver adeguato il proprio statuto alle clausole inderogabili del CTS si avrà la cessazione dello status di ONLUS con l’obbligo di devolvere il patrimonio ad altro ente con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, previo parere del Ministero del Lavoro e delle politiche sociali.
Una ONLUS potrebbe quindi approvare il nuovo statuto entro il 3 agosto 2019 (con le maggioranze previste per le assemblee ordinarie) o dopo il 3 agosto 2019 (con le maggioranze statutarie), differendo anche integralmente l’efficacia dello stesso all’operatività del RUNTS (vale a dire adottando uno “statuto condizionato” alla iscrizione nel RUNTS).
Per ODV e APS, l’iscrizione al Registro passerà attraverso un automatismo, cui gli enti potranno sottrarsi solo con la mancata risposta alla richiesta di eventuali informazioni o documenti mancanti ai fini della verifica della sussistenza dei requisiti d’iscrizione.
Nulla è previsto al momento per le altre tipologie di enti comunque già iscritti in registri speciali, quali ad esempio le associazioni sportive dilettantistiche (ASD) riconosciute a fini sportivi e iscritte nel Registro CONI per una o più discipline sportive.
Adeguamento degli statuti
Gli enti dovranno modificare i propri statuti o introducendo clausole che escludano l’applicazione di nuove disposizioni derogabili mediante specifica clausola statutaria con modalità e maggioranze previste per le assemblee ordinarie. L’impostazione prevalente, confermata anche dalla circolare ministeriale del 27 dicembre 2018, n.20, vuole che gli enti riconosciuti come persone giuridiche possano modificare il proprio statuto solo con atto pubblico; in tale caso, l’agevolazione consiste nel vedere modificato lo statuto con la maggioranza dell’assemblea ordinaria, laddove i cambiamenti siano imputabili ad un “adattamento” alla nuova disciplina. Tale limitazione è finalizzata ad evitare modifiche statutarie non richieste dal Codice con delibere di assemblee ordinarie con garanzie ridotte per eventuali soci dissenzienti.
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Le associazioni non riconosciute, invece, non necessitano dell’atto pubblico per le modifiche.
Sistema di amministrazione e controllo
Un’attenzione particolare viene posta dal CNDCEC al sistema di amministrazione e controllo degli ETS pensando che sia un elemento cruciale di trasparenza e garanzia per tutti gli stakeholder coinvolti.
L’introduzione della revisione legale per gli ETS presuppone che la stessa dovrebbe essere effettuata nel rispetto dei Principi di revisione ISA Italia e, per il medesimo motivo, gli incarichi di revisione legale negli ETS dovrebbero essere soggetti alla medesima disciplina prevista per gli enti societari. Esistono comunque problematiche tecniche in merito anche alla mancanza di principi contabili per il settore a cui occorrerà dare soluzione.
Un altro nodo da sciogliere in questa fase transitoria, riguarda il periodo a partire dal quale risulta obbligatoria la nomina dell’organo di controllo. Talune ODV, APS e ONLUS potrebbero, infatti, rientrare nell’obbligo da subito. Il CNDCEC ritiene che l’obbligo sorga a partire dall’inizio dell’esercizio amministrativo successivo a quello di entrata in vigore del CTS (nella gran parte dei casi, il 1° gennaio 2018), per non avere un’applicazione parzialmente retroattiva della norma e poter allineare adeguatamente la contabilità alle nuove previsioni normative in materia. In questa prospettiva, indipendentemente dalla data di adeguamento dello statuto, assunto che gli statuti siano rivisti entro il 3 agosto 2019, l’obbligo di nomina dovrebbe scattare al superamento dei limiti del secondo esercizio successivo alla data di applicazione della disposizione, ossia all’approvazione del bilancio dell’esercizio 2019.
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Modelli contabili
Lo studio dei modelli contabili previsti dall’art. 13 del CTS che porterebbe ad un cambiamento di regime, rischia di divenire particolarmente delicato per quegli enti di minori dimensioni che, avendo adottato il sistema semplificato per cassa, necessitano di mutare sistema di rilevazione con il passaggio della soglia. Il CNDCEC ritiene che gli enti non piccoli possano fruire delle semplificazioni previste dal passaggio alla soglia dei piccoli a partire dall’esercizio successivo a quello in cui l’ammontare dei componenti positivi risulta sotto soglia.
Un’altra criticità rilevata riguarda il deposito del bilancio. Né l’art. 13 né l’art. 14 forniscono infatti una tempistica precisa per l’approvazione dello stesso. Tuttavia, il comma 3 dell’art. 48 richiede che “[i] rendiconti e i bilanci di cui agli articoli 13 e 14 e i rendiconti delle raccolte fondi svolte nell’esercizio precedente devono essere depositati entro il 30 giugno di ogni anno”. Il CNDCEC deduce che siano l’atto costitutivo o lo statuto a dover prevedere una tempistica tale da rendere possibile il deposito entro i termini stabiliti.
Regime fiscale
Il regime fiscale degli ETS, diversi dalle imprese sociali, è disciplinato dal CTS nel Titolo X e le nuove disposizioni prevedono, inoltre, l’applicazione agli ETS delle norme IRES di cui al Titolo II del TUIR, in quanto compatibili, rimanendo ancorata la soggettività fiscale di un ETS, come per il passato, alla commercialità o meno delle attività svolte.
Il sistema tributario risulta dunque complesso con l’introduzione di un vero e proprio “doppio binario” poiché gli ETS dovranno applicare sia le nuove norme fiscali del CTS, anche di tipo agevolativo, sia le previsioni del T.U.I.R., tra cui quelle di determinazione della base imponibile IRES in quanto enti commerciali ovvero non commerciali, fatte salve le disapplicazioni, le abrogazioni e previsioni di coordinamento generale (anche per i “non ETS”) introdotte dal nuovo Codice.
Allo stato attuale il CNDCEC prevede l’avvio dell’impianto fiscale non prima del 1° gennaio 2020 o, forse, del 1° gennaio 2021, qualora l’autorizzazione della Commissione europea e l’operatività del RUNTS si verifichino nel 2020. E’ utile ricordare che il CTS abroga inoltre, dal periodo d’imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea e comunque non prima di quello successivo all’operatività del RUNTS, le principali leggi speciali, tra cui gli articoli da 10 a 29 del d.lgs. 460/1997 sulle ONLUS, soggetto esclusivamente a valenza fiscale, e gli altri ad esso collegati come l’art. 20- bis del d.P.R. 600/1973 e l’art. 150 del TUIR.
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